我国碳排放交易会计问题研究文献综述

一、国外研究现状

自1997年京都协定书起草以来，全球气候问题与相关政策在很大程度上被视为发达国家的问题。因此，国外关于碳排放交易会计问题的研究起步较早，碳交易市场相对成熟，相关的文件规范有章可循。国外文献的最新研究进程主要涉及：碳排放配额的确认与计量、碳排放交易的会计处理、碳排放相关成本核算、碳排放信息的披露与管理等。

Janek Ratnatunga，Stewart Jones^[3]教授在美国会计学会年后上最早提出“碳排放与碳固会计（CES）”的概念，即碳会计（Carbon Accounting）。他们认为碳会计涵盖了与碳排放、交易、鉴证等业务相关的系列会计问题，而碳排放会计仅为碳会计体系的一部分。Marcel Braun、Janek Ratnatunga^[4]等认为，政府免费分配的碳排放权应作为无形资产进行确认，并始终按照分配时的公允价值予以计量；若将碳排放权出售，应将摊销余额确认为负债；若期末时公允价值发生变动，应依据变动额调节账面价值。随后在2010年召开的联合会议上，IASB(国际会计准则理事会)和FASB（美国会计准则委员会）达成共识，一致认为购买和无偿获得的碳排放权均应确认为资产，且负债和配额的计量方式应该保持一致，都应以公允价值计量。关于碳排放相关的会计信息披露方面，David Levy^[5]等人认为企业目前披露的相关碳信息数量少、质量差，又由于缺乏独立的第三方实施审计工作等因素，对企业碳报告的查验工作较难开展。同时，Johnston et al^[6]等研究者认为，市场对公司的排放配额具有价值正相关性。

二、国内研究现状

在可持续发展的战略背景下，我国碳交易市场蓬勃发展。但相比国外，我国关于碳排放交易市场起步较晚，相关会计问题的研究尚处于探索阶段，故研究存在局限和不足。不难发现，现阶段我国该方面的研究多集中于碳排放交易的初始确认、后续计量和信息披露两方面。

(一) 碳排放交易的会计处理

关于碳排放配额的初始确认，目前学者多同意将碳排放权确认为资产，但究竟确认为何种资产以及选择后续何种计量方式则始终存在争议。

王艳、李亚培（2008）^[7]认为，由于碳排放权是一种有价值的稀缺资源，参与CDM项目企业应将其作为生产要素在会计系统中予以反映，故应确认为交易性金融资产，并在获取时或报告期末按照不同时点的公允价值进行初始计量和后续计量。张鹏(2010)^[8]认为，公司在日常运作过程中拥有存货就是为了出售获利，而在项目机制下，交易目的就是从项目中取得 CERs 并最终对外销售，因此在项目机制中，碳排放权与存货的性质更为接近，可以按存货入账。彭敏（2010）^[9]通过比较碳排放权特征与无形资产特征，认为应将碳排放权确认为无形资产，并且采用复合计量属性，即对于政府分配或有偿交易获得的排放权在初始计量时用历史成本计量，在后续计量的过程中按公允价值计量。伍中信和曾峻（2013）^[10]从产权保护角度，认为碳交易过程中的纯供应者应把碳排放权按照历史成本确认为一项存货，金融中间商则应以公允价值将其确认为可供出售的金融资产，而碳排放权的最终消费者应该将其确认为无形资产。张彩平和肖序（2014）^[11]认为，由于碳排放权符合货币资产的特征并且具有代币职能，故将碳排放权货币化，将它确认为资产中的货币资金，并且在货币资金下新设一个账户——碳资金。

财政部在2016 年发布的《碳排放权交易试点有关会计处理暂行规定（征求意见稿）》（以下简称《征求意见稿》）中规定，对于重点排放企业从政府无偿分配取得的配额不作账务处理。但该规定在学术界中引发较多争议。顾缵琪和李瑾^[12]认为，在“总量控制与配额交易”的碳排放权交易模式下，无偿取得的排放权与有偿取得的排放权具有相同的性质，同样可以被交易，因此对这部分排放权不进行会计确认将严重影响会计信息的可比性。

（二）碳排放相关的会计信息披露

关于碳排放权会计信息披露方式主要有三种：在企业财务报告中披露、编制独立的碳排放权报表和编制低碳报告书